Международная практика применения ПБУ
Процесс обновления бухгалтерских стандартов продолжается, так ПБУ 1/2008, 15/2008, 21/2008 и прочие в рамках концепции развития национального и международного учета новшества бухгалтерского законодательства в части положений перечисленных стандартов с позиций как национальных, так и международных правил учета. Сегодня остановимся на ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", которая претерпела существенные изменения в 2020 году, особенно это коснулось сопутствующих ему положений из ФПСАД и МСФО.
Чтобы понять, как связаны данные стандарты и в результате чего это происходит, обратимся к его международному аналогу - IAS 8 "Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки" (далее - МСБУ 8), в котором говорится, что предпринимательской деятельности свойственны неопределенности и риски, в результате чего показатели ряда статей отчетности не могут быть точно рассчитаны, а могут быть лишь оценены с высокой степенью точности. Такая оценка базируется на свежей, доступной и надежной информации, принимаемой при вынесении профессионального суждения бухгалтера. При этом в МСБУ 8 вместо оценочного значения говорится о расчетной оценке, но это различие не является существенным и не мешает воспользоваться универсальными положениями международного стандарта.
Возвращаясь к национальному Стандарту, можно заметить, что изменение самого способа оценки активов и обязательств является не изменением оценочного значения, а изменением в учетной политике (базы самой оценки), что уже следует из МСБУ-8. Первое, что бросается в глаза при ознакомлении с Российским стандартом - отсылочная норма к МСФО. Речь идет о самостоятельно разрабатываемых организацией способах учета, в частности, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка соответствующего способа, исходя из настоящего и иных ПБУ, а также МСФО (п.7 ПБУ 1/2008).
Следующим новшеством ПБУ 1/2008, заимствованным из международных правил составления отчетности, является отражение последствий изменений учетной политики. Если данные последствия вызваны изменением законодательства РФ или нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, они отражаются в учете и отчетности в порядке, предусмотренными переходными положениями нормативных документов, если же переходного порядка не установлено, согласно п.15 ПБУ 1/2008 последствия изменений политики отражаются в отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчётному, не может быть произведена с достаточной надежностью.
Нормы, раскрывающие суть ретроспективной корректировки, прописаны в ПБУ 1/2008 и МСБУ-8. При сравнении, согласно национальному Стандарту при ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. В международном аналоге говорится о том, что ретроспективное применение учетной политики предусматривает представление отчетных данных таким образом, как если бы обновленная учетная политика применялась всегда. Формулировки имеют много общего, но есть и различия, которые обусловлены более доступным изложением ретроспективного метода, при этом преимущество национального Стандарта состоит в том, что он конкретизирует универсальные международные нормы в рамках отечественной системы учета и составления отчетности. В частности, согласно абз.2 п.15 ПБУ 1/2008 ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период. На этом пояснения ретроспективного метода в национальном Стандарте заканчиваются, а в МСБУ 8 этот метод отражения рассмотрен более подробно.
Ретроспективный метод в РСБУ предполагает применение новой учетной политики к сравнительной информации за предшествующие периоды настолько далеко в прошлое, насколько это практически осуществимо. Ретроспективное применение к какому-либо предшествующему периоду является практически неосуществимым, если невозможно определить соответствующее воздействие изменений на суммы этого периода, как во входящей, так и в исходящей отчетности (ограничение метода во времени).
Например, организация представляет отчетность на протяжении всего периода осуществления своей деятельности, при этом документы и регистры по операциям, на которых влияет изменение учетной политики, сохранились только за последние пять лет. В этом случае ретроспективные корректировки ограничиваются периодом доступности и наличия учетной информации. Если нельзя отразить последствия изменения учетной политики ретроспективно, применяется перспективный метод. В этом случае измененный способ ведения учета применяется в отношении фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения данного способа, при условии, что оценка в денежном выражении последствий изменения учётной политики в отношении периодов, предшествовавших отчётному, не может быть произведена с достаточной надежностью (абз.3 п.15 ПБУ 1/2008). Аналогичное правило закреплено в МСБУ 8, при этом как в международном, так и в национальном Стандарте изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, результаты ее деятельности, подлежат обособленному раскрытию в отчётности.
Информация об изменениях политики должна включать причину изменения, его содержание, порядок отражения последствий и суммы корректировок, связанных с изменением. Продолжая тему раскрытия информации об учетной политике, укажем на еще одно позаимствованное из МСФО. В ПБУ 1/2008 предусмотрена ситуация, когда нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету утвержден и опубликован, но еще не вступил в силу. В этом случае организации следует в пояснениях к годовой отчетности раскрыть факт неприменения нормативного акта и дать возможную оценку влияния применения такого акта на показатели бухгалтерской отчетности за период, в котором начнется применение.
Изменение учетной политики вводится с начала года, если иное не обусловливается причиной такого изменения, так в п. 12 ПБУ 1/2008, в Стандарте не сказано, что понимается под иным порядком введения изменений учетной политики, однако можно предположить, что это касается следующего изменения: в новом ПБУ 1/2008 указание об оформлении учетной политики не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юр. лица касается не только вновь созданной организации, но и возникшей в результате реорганизации, однако в Стандарте сказано, что у вновь созданной организации учетная политика применяется со дня государственной регистрации. Об организации, возникшей в результате реорганизации, в приведенной норме не говорится, что не мешает ей по аналогии применять учетную политику с даты регистрации реорганизованного юридического лица, указан исчерпывающий перечень способов ведения бухгалтерского учета, совокупность которых составляет учетную политику. К ним относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации. Никакие иные способы и приемы к учетной политике не имеют отношения, и бухгалтеру нет необходимости их прописывать в главном распорядительном документе.
Следующее уточнение касается лиц, составляющих учетную политику, так норма п.4 ПБУ 1/2008 указывает, что учётная политика может быть сформирована не только главным бухгалтером, но и иным лицом, на которое в соответствии с законодательством возложено ведение учета в организации. К таким лицам относятся руководитель, бухгалтер-специалист или специализированная организация, которой поручено вести бухгалтерский учет. Один из принципов формирования учетной политики в соответствии с МСФО таков - затраты на подготовку финансовой отчетности должны соответствовать выгодам, которые она дает. Поскольку отчетность по МСФО нередко получают из российской с помощью трансформации, согласно этому принципу будет полезным максимально сблизить «международную» учетную политику с «отечественной».
Например, ничто не мешает прописать в учетной политике по МСФО, что основные средства стоимостью меньше 40 000 рублей списываются на расходы сразу после покупки. В результате затраты на трансформацию отчетности должны сократиться. Значит, требования международных стандартов будут соблюдены. В свою очередь, если правила учета некоторых операций сильно отличаются, необходимо воспользоваться тем вариантом, который сведет трудозатраты на трансформацию отчетности к минимуму.
Таким образом, составляя учетную политику по МСФО, вполне можно взять за основу «российский» вариант. Положения, которые не противоречат международным стандартам, нужно оставить без изменений, а принципы учета, которые не соответствуют МСФО или отсутствуют, придется скорректировать или добавить. В настоящее время из двух возможных методов учета по МСФО – основного и допустимого – можно применять только один. Например, проценты по всем займам можно либо относить на расходы отчетного периода, либо частично капитализировать их в части стоимости внеоборотных активов (основной и допустимый альтернативные методы), а расходы в отчёте о финансовых результатах можно группировать по функциональному методу.
В завершение обратим внимание, что изменены нормы, которые регламентируют перечень обязательных к утверждению в составе учетной политики документов и информации. В их числе ранее назывались формы первичных документов, применяемые для оформления фактов деятельности, для которых не были предусмотрены типовые бланки. Из текста обновленного Стандарта данное уточнение изъято, что говорит в пользу того, что организации следует утверждать все используемые ей в повседневной деятельности формы первичных учетных документов. В дополнение к ним организации следует закрепить в приложениях к учетной политике формы регистров бухгалтерского учета. Главное, чтобы эти регистры были адаптированы под специфику и хозяйственные операции любых направлений деятельности различных предприятий.
На следующей неделе поговорим о международной практике применения ПБУ №3 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Последние изменения, а также проблемы применения в 2021 году».
Более подробно Вы можете узнать о заинтересовавшем Вас ПБУ записавшись на наш курс. Всего самого доброго. Команда ФАДО.
